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摘要：知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，人力資源已成為決定企業(yè)興衰的主要因素，人力資源會(huì)計(jì)在現(xiàn)代企業(yè)管理中的重要地位毋庸置疑，在我國(guó)實(shí)施人力資源會(huì)計(jì)是必然的趨勢(shì)。實(shí)施人力資源會(huì)計(jì)要解決的關(guān)鍵問(wèn)題是人力資源的確認(rèn)和計(jì)量。關(guān)鍵詞：知識(shí)經(jīng)濟(jì)人力資源會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量人力資源會(huì)計(jì)這一概念的提出已經(jīng)40多年了，但由于人力資源核算的復(fù)雜性，如何確認(rèn)人力資源會(huì)計(jì)仍是當(dāng)今會(huì)計(jì)界的難題之一。

知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，人力資源已成為決定企業(yè)興衰的主要因素，人力資源會(huì)計(jì)在現(xiàn)代企業(yè)管理中的重要地位也毋庸置疑，作為一門會(huì)計(jì)學(xué)領(lǐng)域的新分支，其產(chǎn)生和發(fā)展具有一定的科學(xué)性，它不是純抽象的理論，應(yīng)是實(shí)踐性非常強(qiáng)的一項(xiàng)工作，在我國(guó)實(shí)施人力資源會(huì)計(jì)是必然的趨勢(shì)。筆者在此就人力資源會(huì)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量問(wèn)題進(jìn)行一些淺薄的探討，還望各位專家批評(píng)指正。

一、進(jìn)行人力資源會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)和原則

（一）在探討人力資源會(huì)計(jì)核算之前，首先要弄清以下三個(gè)基礎(chǔ)性問(wèn)題：

1.人力資源是企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)（隨后還有闡述）。

2.人力資源是通過(guò)負(fù)債的方式取得的。

3.在核算人力資源的時(shí)候，既要核算其取得、開發(fā)與使用成本，又要核算其原有價(jià)值。其中取得和開發(fā)成本屬于資本性支出，應(yīng)將其資本化，作為資產(chǎn)處理；使用成本屬于收益性支出，應(yīng)將其費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益。人力資產(chǎn)原有價(jià)值應(yīng)作為資產(chǎn)的一部分進(jìn)行核算，同時(shí)作為“租用人力”增加一項(xiàng)負(fù)債。

（二）人力資源會(huì)計(jì)核算的確認(rèn)原則

1.重要性原則。人力資源是企業(yè)的重要經(jīng)濟(jì)資源，應(yīng)重點(diǎn)加以體現(xiàn)，尤其是那些不可替代人力資源的信息、數(shù)額巨大的培訓(xùn)項(xiàng)目等。

2.配比性原則。當(dāng)人力資源數(shù)額較大，涉及多個(gè)會(huì)計(jì)期間時(shí)，應(yīng)遵循配比原則對(duì)其價(jià)值進(jìn)行合理攤銷。

3.歷史成本原則。

將招聘、培訓(xùn)和開發(fā)人才等一切人力資源方面的支出均作為人力資產(chǎn)和成本，其數(shù)據(jù)是根據(jù)原始發(fā)生時(shí)的金額歸集的。

4.相關(guān)性原則。企業(yè)人事管理部門，它對(duì)于職工的管理不僅是看其工資發(fā)生額的大小，而且重要的是如何合理配置人力資源，所以要求人力資源會(huì)計(jì)提供的信息應(yīng)體現(xiàn)相關(guān)性原則。

5.效益成本原則。人力資源會(huì)計(jì)在很多方面發(fā)揮了較大的作用，但在核算時(shí)還應(yīng)考慮對(duì)那些核算成本較高，對(duì)決策意義不大的核算項(xiàng)目可不予揭示。

6.劃分資本性支出與收益性支出原則。將遞延資產(chǎn)中的職工培訓(xùn)費(fèi)、費(fèi)用中的職工教育經(jīng)費(fèi)、數(shù)額較大的培訓(xùn)費(fèi)、招聘廣告費(fèi)、稀有人才離職損失費(fèi)予以資本化，將工資福利費(fèi)等各期發(fā)生額均衡的支出計(jì)入費(fèi)用，作為收益性支出。

二、人力資源會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容和方法的確認(rèn)人力資源會(huì)計(jì)核算內(nèi)容包括如下幾點(diǎn)：

（一）人力資產(chǎn)的核算。人力資產(chǎn)就是企業(yè)所擁有的人力資源的總價(jià)值，包括人力資產(chǎn)原有價(jià)值、人力資產(chǎn)取得和開發(fā)成本，以及進(jìn)知識(shí)經(jīng)濟(jì)下人力資源會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量問(wèn)題研究馬雅麗河南省三門峽市市政工程處472000行人力資產(chǎn)評(píng)估時(shí)的增值部分（減值時(shí)沖減）。

1.人力資產(chǎn)原有價(jià)值。在企業(yè)取得前由于勞動(dòng)者已經(jīng)具備一定的知識(shí)、技能而具有一定的價(jià)值。它被企業(yè)擁有后，原有價(jià)值依然存在，因此它應(yīng)作為人力資產(chǎn)的重要組成部分。不過(guò)對(duì)其進(jìn)行計(jì)量有一定難度，這可以由會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)等權(quán)威部門研討制定統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，由國(guó)家頒布實(shí)施。

2.人力資產(chǎn)附帶成本。企業(yè)在取得或開發(fā)人力資源時(shí)，總要發(fā)生一定的費(fèi)用。如付給招聘人員薪金和津貼，招聘廣告費(fèi)、測(cè)驗(yàn)費(fèi)，如教育培訓(xùn)人員的工資津貼、教材費(fèi)及學(xué)費(fèi)等。

這些都應(yīng)作為人力資產(chǎn)附帶成本，記入人力資產(chǎn)價(jià)值，平均分?jǐn)傇趧趧?dòng)合同期內(nèi)。

3.人力資產(chǎn)評(píng)估增值（或減值）部分。人力資產(chǎn)價(jià)值除了受勞動(dòng)者的知識(shí)技術(shù)水平影響外，還受勞動(dòng)者的職位、年齡、身體健康狀況及敬業(yè)程度等多種因素的影響。所以，定期對(duì)人力資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估很有必要。評(píng)估增值增加人力資產(chǎn)價(jià)值，評(píng)估減值則沖減人力資產(chǎn)價(jià)值。它可由權(quán)威的人力資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)，結(jié)合每個(gè)人的情況，采用科學(xué)的方法統(tǒng)一評(píng)估確定。

4.租用人力的核算。企業(yè)一開始擁有人力資源，就負(fù)有合同到期時(shí)無(wú)條件地把這部分人力資源歸還給勞動(dòng)者的義務(wù)，從而形成負(fù)債——租用人力。它在數(shù)值上應(yīng)等于人力資產(chǎn)原有價(jià)值加上人力資產(chǎn)評(píng)估增值（或減去人力資產(chǎn)評(píng)估減值）。

5.人力資產(chǎn)使用成本的核算。企業(yè)在使用人力資源時(shí)，要支付工資、福利費(fèi)等，并發(fā)生其他相關(guān)支出；此外還有與各期收益相配比而攤銷的資本性支出（人力資產(chǎn)附帶成本攤銷）。這些都構(gòu)成了人力資產(chǎn)使用成本。

（二）人力資源會(huì)計(jì)賬戶設(shè)置的確認(rèn)為了進(jìn)行人力資源會(huì)計(jì)核算，應(yīng)設(shè)置以下賬戶：

1.“人力資產(chǎn)”賬戶。該賬戶根據(jù)其內(nèi)容構(gòu)成，下設(shè)三個(gè)明細(xì)賬戶：

（1）人力資產(chǎn)原值。本賬戶核算具有不同標(biāo)準(zhǔn)的勞動(dòng)者在進(jìn)入企業(yè)前就擁有的價(jià)值量。企業(yè)在取得人力資源時(shí)記借方，在勞動(dòng)合同到期勞動(dòng)者離開企業(yè)時(shí)記貸方。期末余額在借方，表示期末人力資產(chǎn)原值結(jié)余額。

（2）人力資產(chǎn)附帶成本。本賬戶核算企業(yè)在取得或開發(fā)人力資源時(shí)所發(fā)生的必要支出。支出發(fā)生時(shí)記借方，在合同期內(nèi)分期平均攤銷時(shí)記貸方，直接沖減“人力資產(chǎn)”價(jià)值。期末余額在借方，表示尚未攤銷的附帶成本。

（3）人力資產(chǎn)評(píng)估增值。本賬戶核算在對(duì)人力資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估時(shí)的評(píng)估增加額或減少額。評(píng)估增值時(shí)記借方，評(píng)估減值時(shí)記貸方。當(dāng)勞動(dòng)者離開企業(yè)時(shí)全額沖減該項(xiàng)人力資產(chǎn)的增值額。期末余額在借方，表示增值量；期末余額在貸方，表示減值量。“人力資產(chǎn)”賬戶屬于長(zhǎng)期資產(chǎn)類賬戶，根據(jù)勞動(dòng)者在企業(yè)的重要程度、貢獻(xiàn)大小，可按部門或個(gè)人設(shè)置明細(xì)賬，以反映人力資產(chǎn)的分布情況。

2.“租用人力”賬戶。

該賬戶屬于長(zhǎng)期負(fù)債類賬戶，核算企業(yè)在勞動(dòng)合同到期時(shí)需要償還給勞動(dòng)者的那部分價(jià)值，包括人力資產(chǎn)原值和評(píng)估增值部分（減值時(shí)沖減）。當(dāng)企業(yè)取得人力資源及評(píng)估增值時(shí)記貸方，當(dāng)勞動(dòng)者離開企業(yè)及評(píng)估減值時(shí)記借方。期末余額在貸方，表示企業(yè)還需償付給勞動(dòng)者的價(jià)值量。

3.“人力資產(chǎn)成本費(fèi)用”賬戶。

該賬戶屬損益類賬戶，核算人力資產(chǎn)的收益性支出如工資、獎(jiǎng)金、勞保福利費(fèi)等，以及應(yīng)與本期收益相配比而攤銷的資本性支出（人力資產(chǎn)附帶成本）。它應(yīng)屬于管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用、制造費(fèi)用、生產(chǎn)成本、營(yíng)業(yè)外支出等賬戶的二級(jí)賬戶。當(dāng)費(fèi)用發(fā)生時(shí)和附帶成本攤銷時(shí)記借方，期末結(jié)轉(zhuǎn)損益時(shí)記貸方，結(jié)轉(zhuǎn)后無(wú)余額。

（三）人力資源會(huì)計(jì)報(bào)告的確認(rèn)

1.人力資源要素在會(huì)計(jì)報(bào)表中的披露方式。通過(guò)對(duì)人力資源的核算、計(jì)量及賬務(wù)處理，使得人力資源價(jià)值能在財(cái)務(wù)報(bào)表上客觀地列示。

在資產(chǎn)負(fù)債表中，“人力資產(chǎn)”在“無(wú)形資產(chǎn)及遞延資產(chǎn)”項(xiàng)后列示，“租用人力”在“長(zhǎng)期應(yīng)付款”項(xiàng)后列示。損益表中，“人力資產(chǎn)成本費(fèi)用”包含在管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用等項(xiàng)中，并不直接列示出來(lái)。

2.人力資源會(huì)計(jì)報(bào)表與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表的關(guān)系：人力資源會(huì)計(jì)報(bào)表與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表的框架是一樣的，只是在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表里加入了人力資源的增減變動(dòng)、使用情況，從而使得包括了人力資源的資產(chǎn)負(fù)債表，其資產(chǎn)總額比傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表的資產(chǎn)總額要大；在兩種損益表里，包含了人力資源的損益表對(duì)人力資源的成本、費(fèi)用處理是當(dāng)期的人力資產(chǎn)攤銷額，而在傳統(tǒng)的損益表里，當(dāng)期有關(guān)人力資源方面的支出全部作為當(dāng)期費(fèi)用，這就造成了兩種損益表計(jì)算出的損益也不同。但是人力資源有別于物質(zhì)資源，其內(nèi)容比較復(fù)雜，僅僅靠財(cái)務(wù)報(bào)表來(lái)揭示人力資源會(huì)計(jì)信息遠(yuǎn)遠(yuǎn)滿足不了信息使用者的需要。所以還應(yīng)附加以下報(bào)告：

3.人力資產(chǎn)投資報(bào)告。主要用來(lái)提供企業(yè)人力資產(chǎn)管理所應(yīng)耗費(fèi)或已耗費(fèi)的成本信息。通過(guò)把人力資產(chǎn)實(shí)際投資額和計(jì)劃投資額相比較，分析投資目標(biāo)是否達(dá)到等。

4.人力資源結(jié)構(gòu)及變動(dòng)情況報(bào)告。主要用來(lái)反映人力資源的結(jié)構(gòu)；并通過(guò)人力資產(chǎn)期初期末余額及人員數(shù)量的比較，反映人力資源變動(dòng)情況，從而給企業(yè)決策者提供有用信息，以決定人力資源投資方向，使人力資源結(jié)構(gòu)趨于合理化。

5.人力資源效能報(bào)告。用來(lái)反映人力資源的使用狀況；通過(guò)分析，了解人力資源是否得到充分利用，是否每個(gè)勞動(dòng)者都發(fā)揮了自己的潛能，以便決策者及時(shí)采取有效措施，提高人力資源利用效益。

三、人力資源會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量問(wèn)題

（一）人力資源會(huì)計(jì)的確認(rèn)人力資源能否作為企業(yè)資產(chǎn)，這一點(diǎn)是會(huì)計(jì)學(xué)者爭(zhēng)論的焦點(diǎn)。因?yàn)檫@一問(wèn)題是關(guān)系到人力資源會(huì)計(jì)能否存在的關(guān)鍵，所以，須加以詳解：所謂資產(chǎn)須具有以下三個(gè)要素：

1.必須是一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源，未來(lái)可提供收益；

2.為企業(yè)所擁有或控制；

3.可以用貨幣計(jì)量其價(jià)值。

首先，人力資源以人為載體，通過(guò)生產(chǎn)活動(dòng)可以體現(xiàn)其價(jià)值，人力資源可為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)價(jià)值，提供未來(lái)收益。其次，人力資源能夠用貨幣進(jìn)行計(jì)量。人力資源作為一種經(jīng)濟(jì)資源，就需要企業(yè)進(jìn)行取得、開發(fā)與使用，而取得與開發(fā)需發(fā)生相應(yīng)的成本支出，使用要形成資源耗費(fèi)，這種成本支出與資源耗費(fèi)都是能以貨幣計(jì)量的。

最后，人力資源也是企業(yè)可以實(shí)際控制的。一些學(xué)者認(rèn)為：人力資源是勞動(dòng)者的勞動(dòng)能力，其所有權(quán)歸勞動(dòng)者所有，而企業(yè)無(wú)法擁有對(duì)勞動(dòng)者的所有權(quán)，從而也就無(wú)法擁有和控制人力資源。人力資源的所有權(quán)屬于勞動(dòng)者個(gè)人，勞動(dòng)者具有流動(dòng)性，但是，一旦勞動(dòng)者被聘用為企業(yè)員工，企業(yè)即取得了對(duì)職工受聘期間的勞動(dòng)能力資源的使用權(quán)。所以，人力資源是可以為企業(yè)所擁有和控制的。綜上所述，人力資源是可以定義為資產(chǎn)的。超級(jí)秘書網(wǎng)

（二）人力資源會(huì)計(jì)的計(jì)量

人力資源計(jì)量是對(duì)人力資源上的投資進(jìn)行計(jì)量，對(duì)人的勞動(dòng)技能已經(jīng)創(chuàng)造或可能創(chuàng)造的價(jià)值加以計(jì)量，是為了把握人力資源的現(xiàn)狀和變化情況，從而為賬務(wù)處理、價(jià)值管理以及最終提供完整的會(huì)計(jì)信息奠定基礎(chǔ)。而人力資源會(huì)計(jì)的計(jì)量問(wèn)題是決定人力資源會(huì)計(jì)是否可行、是否具有可操作性的關(guān)鍵，因此要努力抓好人力資源會(huì)計(jì)的計(jì)量工作。將人力資源資本化，就涉及到人力資產(chǎn)的計(jì)價(jià)問(wèn)題，而對(duì)人力資產(chǎn)的計(jì)價(jià)主要有兩種觀點(diǎn)：第一種觀點(diǎn)認(rèn)為，對(duì)人力資產(chǎn)應(yīng)按照其獲得、維持、開發(fā)過(guò)程中的全部實(shí)際耗費(fèi)支出作為人力資產(chǎn)的價(jià)值入賬，這種方法稱為成本法；另一種方法認(rèn)為，對(duì)人力資產(chǎn)應(yīng)按其實(shí)際價(jià)值入賬，而不應(yīng)按其耗費(fèi)支出入賬，因?yàn)槠髽I(yè)獲得、維持、開發(fā)人力資源的過(guò)程中的支出往往與人力資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值不符，對(duì)人力資產(chǎn)應(yīng)按其實(shí)際價(jià)值入賬，該方法稱為價(jià)值法。這就成就了人力資源會(huì)計(jì)的兩大分支——人力資源成本會(huì)計(jì)和人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)：

1.人力資源成本會(huì)計(jì)常見有三種方法：

（1）歷史成本法該法是以人力資源的取得、開發(fā)、安置、遣散等實(shí)際成本支出為依據(jù)，并將其資本化的計(jì)價(jià)方法，歷史成本法操作簡(jiǎn)便，數(shù)據(jù)確鑿，具有客觀性和可驗(yàn)證性。此法運(yùn)用于一般企業(yè)。

（2）重置成本法該法是指在當(dāng)前的物價(jià)條件下，對(duì)重置目前正在使用的人員所需成本進(jìn)行計(jì)量的計(jì)價(jià)方法。它包括兩個(gè)部分：一個(gè)是由于現(xiàn)有雇員離去導(dǎo)致的離職成本；另一個(gè)是取得、開發(fā)其替代者的成本。

（3）機(jī)會(huì)成本法該法是以企業(yè)員工離職使企業(yè)蒙受的經(jīng)濟(jì)損失為依據(jù)進(jìn)行計(jì)量的計(jì)價(jià)方法。這種計(jì)價(jià)方法接近于人力資源的實(shí)際經(jīng)濟(jì)價(jià)值，但與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式相距較遠(yuǎn)，導(dǎo)致核算工作量繁重。適用于雇員素質(zhì)較高、流動(dòng)性較大且機(jī)會(huì)成本易于獲得的企業(yè)，如會(huì)計(jì)師事務(wù)所等。

2.人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)每個(gè)員工的個(gè)人價(jià)值，在一定程度上決定著人力資源群體價(jià)值的大小，但又不是人力資源個(gè)人價(jià)值的簡(jiǎn)單相加。為滿足管理需要，人力資源會(huì)計(jì)既要對(duì)外披露企業(yè)人力資源的群體價(jià)值，又要提供企業(yè)內(nèi)部管理決策所需的人力資源的個(gè)人價(jià)值，所以，人力資源價(jià)值的計(jì)量，既要反映群體的經(jīng)濟(jì)價(jià)值，又要提供個(gè)人的經(jīng)濟(jì)價(jià)值，兩者互為補(bǔ)充，這就是人力資源價(jià)值的主要特點(diǎn)。

人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)的計(jì)量方法主要有以下幾種：

（1）工資報(bào)酬折現(xiàn)法。該法是將一個(gè)職工從錄用到退出企業(yè)為止預(yù)計(jì)支付的全部薪金，按一定的折現(xiàn)率折成現(xiàn)值，作為人力資源的價(jià)值。這種方法以職工的工資支付額為基礎(chǔ)，有一定的合理成份。但它只把補(bǔ)償價(jià)值作為人力資源價(jià)值，在實(shí)際應(yīng)用中會(huì)高估或低估個(gè)人的預(yù)期工作年限，人力資源創(chuàng)造的價(jià)值也可能會(huì)高于或低于其工資，這都影響到人力資源價(jià)值的準(zhǔn)確性。

（2）未來(lái)收益折現(xiàn)法。該法是將企業(yè)未來(lái)收益中由投資于人力資源所得的那部分視為人力資源的價(jià)值。計(jì)算方法是在人力資源的預(yù)計(jì)有效使用期限內(nèi)，企業(yè)各年預(yù)計(jì)凈收益之和乘以人力資源的投資額占企業(yè)總投資額的比例。該法適用于群體人力資源價(jià)值的計(jì)量。不足之處是沒有反映人力資源的交換價(jià)值，低估了人力資源價(jià)值，且由于未來(lái)凈收益、人力資源使用年限均含有不確定性，故不可避免地帶有較強(qiáng)的主觀性。

（3）隨機(jī)報(bào)酬價(jià)值法。該法是通過(guò)人力資源為組織提供的服務(wù)、所創(chuàng)造的價(jià)值來(lái)計(jì)算人力資源的價(jià)值，其價(jià)值取決于人在組織內(nèi)目前或未來(lái)所擔(dān)任的角色和實(shí)際擔(dān)任該角色的可能性。而這種可能性是隨機(jī)的，通過(guò)綜合考慮人力資源對(duì)組織的預(yù)計(jì)服務(wù)年限、服務(wù)狀態(tài)的價(jià)值及其概率來(lái)估計(jì)人力資源價(jià)值。該方法在計(jì)算過(guò)程中所考慮的因素比較系統(tǒng)全面，數(shù)據(jù)比較客觀，用其估算的人力資源價(jià)值更容易被接受。但這種方法忽略了其他資產(chǎn)對(duì)組織收益的影響，因此有可能高估人力資源的價(jià)值。

人力資源會(huì)計(jì)是一門會(huì)計(jì)學(xué)領(lǐng)域的新分支，其產(chǎn)生和發(fā)展具有一定的科學(xué)性，它不是純抽象的理論，應(yīng)是實(shí)踐性非常強(qiáng)的一項(xiàng)工作。從目前來(lái)看，人力資源會(huì)計(jì)操作實(shí)用性還比較差，但這也正是會(huì)計(jì)學(xué)人所努力研究探索的方向。基于此，筆者對(duì)人力資源會(huì)計(jì)確認(rèn)問(wèn)題進(jìn)行了非常淺薄的探討，可能其中還有許多偏頗甚至是錯(cuò)誤的觀點(diǎn)，還望各位專家批評(píng)指正。

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[4]劉微《知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代下人力資源會(huì)計(jì)理論研究與應(yīng)用》2006.

[5]張洪峰《知識(shí)經(jīng)濟(jì)下人力資源會(huì)計(jì)確認(rèn)問(wèn)題研究》2007.