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納稅不服從是與納稅服從相對而言的。最早提出納稅服從這一概念的是英國經(jīng)濟學家Sanford。納稅服從是指納稅人能夠按照稅法的規(guī)定正確、及時地履行其納稅義務。規(guī)范的納稅人不服從則恰恰與之相反。在西方的稅收理論中，普遍接受的一個觀點是納稅不服從即是指逃稅，即不向稅務機關申報其全部或部分收入。如果將狹義的逃稅定義為是理性納稅人通過采取違反稅法的行為補報或進行虛假申報以便不繳或少繳應納稅款的行為。那么更為廣泛意義上的逃稅者還應該包括這樣一個行為群體。這一群體自身沒有納稅意識，缺乏必有的稅務知識，也就是說還有一部分人根本不知道稅收這一概念的存在，或者只知其名，不曉其意，從而也就談不上依法納稅了。在我國的現(xiàn)實情況下，這一群體也是不容忽視的。由于這一群體與純粹的理性納稅人是不同的，所以對這一群體所采取的對策與對理性納稅人所采取的對策也應有所區(qū)別（前者在掌握了一定的稅收知識后可能會依法納稅，也可能會轉(zhuǎn)變?yōu)楹笳撸@里我們著重來分析理性納稅人的納稅不服從行為——逃稅。

納稅成本（服從費用）

納稅成本是之納稅人或第三方（入股住、金融機構(gòu)等）在履行納稅義務的過程中所花費的人力、物力和財力。納稅成本大致可以分為以下幾種。

首先是在實行所得稅預扣法的所得稅制下雇主所發(fā)生的費用。因為雇主承擔這從雇員的工資、薪金中扣除一定的所得稅并集中上交國內(nèi)稅務機關的義務，所以公司不得不實行一種較一般情況下更為復雜和高成本的工資薪金制度。

其次，納稅人必須花費大量的時間對其獲得的收入進行不斷的記錄并完成納稅申報表的填寫。有的納稅人，尤其是那些有著不同類型收入的納稅人，不得不雇用會計人員或律師來幫助其完成納稅申報表的填寫。

此外，納稅人在服從其納稅義務時還可能經(jīng)受著精神上的負擔。稅法越復雜，越難理解，納稅人的精神成本就越大。

所有的稅種都與服從費用有關，只是隨著稅種的變化所產(chǎn)生的服從費用的種類會有所不同。從西方發(fā)達國家的情況看，納稅成本一般為征稅成本的2-3倍。納稅成本的大小，必然會對納稅申報產(chǎn)生影響。成本越高，個人不服從即逃稅的動機就越大。下面我們就從與逃稅相關的因素出發(fā)，通過對這些因素的分析，試圖為稅務機關尋找出合理的對策。

不服從（逃稅）的經(jīng)濟分析

故意向稅務機關漏報所得這本身就冒著很大的風險，而且也是不合法的。這就意味著我們并不可能獲得而且也并不存在與逃稅的實際程度有關的精確統(tǒng)計資料。所以我們只能利用非稅收領域的分析工具來對逃稅進行考察。

我們首先假設個人是理性的、無道德的，而且是風險厭惡者。并且還進一步假設個人會盡量追求僅取決于其收入的預期效用最大化。下面的模型將用來分析個人在一段時期內(nèi)作出的有關是否逃稅的決策。假定在一段時期內(nèi)，個人的實際收入（I）是固定的，在發(fā)生逃稅的情況下個人申報的所得是（D），對個人申報的所得按固定稅率征稅。被稅務機關查獲的概率為p，p是一個常數(shù)。查出逃稅，那么納稅人必須按未申報的所得（即I-D）支付F倍的罰款。假定罰款率要大于稅率，那么如果沒被查獲，個人的稅后凈收入為：W=I-t·D

如果被查獲，那么在納稅和交完罰款后的凈收入為：Z=I-t·D-F[I-D]

當然，如果D=I，那么Z=W=(1-t)·I。

納稅人的預期效用時期可能發(fā)生的兩種情況各自效用的加權(quán)平均，即逃稅被查獲和未被查獲，各自的概率分別為P和1-P，即EU=(1-p)U(W)+pU(Z)

如果個人是風險厭惡者，那么他只能做出適當逃稅的次優(yōu)選擇，通過對未公布收入D求導可以得出次有化公式：=-t(1-p)U''''(W)-(t-F)pU''''(Z)=0

（U''''（）是效用函數(shù)的一階導數(shù)）。

對上式中的稅率（t）、懲罰率（F）和查獲率（P）分別預測出當這些因素發(fā)生變化時會對收入的最佳申報（D*）產(chǎn)生何種影響。計算結(jié)果如下：

從上述結(jié)果可以看出，當稅率發(fā)生變化時，無法得出申報輸入的變化，因此不能斷定出增稅就會鼓勵逃稅。計算結(jié)果同時也表明加大懲罰力度和查核力度都會迫使納稅人更多的服從稅制規(guī)定。

以上的模型顯然是非常簡單的。首先模型中采用的是固定稅率而非累進稅率，有人曾經(jīng)用累進稅率來進行計算，得出的結(jié)論是除非由于加強處罰的可能性增加而引起能與之中和的刺激效應，否則累進稅率將會對所得申報產(chǎn)生消極抵制的作用。其次個人也并非是完全無道德的效用最大化的追求者。事實上，有許多納稅人都愿意誠實申報，因為他們認為不誠實是沒有效用的。第三，以上的模型中忽視了服從費用，服從費用因為種類較多，其中還包括許多不能以貨幣計價的成本（如時間成本、精神成本等），所以在模型中不能精確計算。但在實際中服從費用對個人行為的影響也是不容忽視的。如果服從費用隨著收入的增加而上升（也許是因為隨著收入水平的提高，收入來源多樣化了），那么服從費用就類似于就所得而征收的一項稅款。對納稅人而言，在應納稅款之外又增加的一部分附加稅款，顯然會對個人申報所得起抑制作用。

但是從對上述模型的基本分析中，也可以得出一個近乎確定的結(jié)論。那就是對犯法詐騙行為判決力度的加強通常會使服從率上升。

稅務機關的對策

逃稅總是弊大于利的。它不僅會使宏觀經(jīng)濟指標發(fā)生偏差，還會造成收入分配的不公，引

起資源配置的失調(diào)。所以針對逃稅，稅務機關或者說政府應當采取怎樣的對策呢？

政府可以從兩個角度來考慮這個問題。首先從對逃稅這一行為的檢查與懲罰來看，稅務機關加大檢查力度無疑會對納稅人的行為產(chǎn)生一定的威懾力量。但是要提高檢查率是要耗費很大成本的（如要雇傭更多的稅務稽查員），而增大處罰力度則要相對便宜一些。但是這并不意味著稅務機關可以任意地加大懲罰，以求最終徹底消除地逃稅。因為如果對逃稅更加嚴重的處罰是死刑，而對殺人犯的處罰也是死刑，那么任何逃稅者都會有一種殺掉任何可能知道他逃稅行為的人的動機。因為即使他這么做了，所受的懲罰也不會比逃稅所受的懲罰更為嚴重。可見完全消除逃稅從經(jīng)濟上、政治上都是不可取的。所以合理的政策取向應該是設計一套不會對潛在犯罪者產(chǎn)生誤導的處罰措施，確定一個社會所能容忍的最佳的逃稅水平，以使整個社會的效用達到最大。

其次，政府是否也應該從納稅人的角度作一考慮。因為納稅成本本身就是納稅人承擔的額外費用，是國家為了降低征稅成本而轉(zhuǎn)嫁給納稅人的負擔。納稅成本的高低關系到納稅人對稅收的態(tài)度和依法納稅的自覺性。成本越高，納稅人的抵觸情緒就越大。納稅人在履行其納稅義務的同時，也應該充分享受到其擁有的權(quán)利。從我國當前的情況看，我國還存在著相當大的“稅盲”群體，所以稅務機關一方面應該加大稅法知識的宣傳力度，使納稅人切實領會到稅收“取之于民，用之于民”的真正含義，以此來提高納稅人的稅收覺悟。另一方面還應該力求降低納稅人的納稅成本，為納稅人從各方面提供優(yōu)質(zhì)服務，應該由稅務機關自身承擔的征稅成本不得轉(zhuǎn)嫁給納稅人，因為這會造成比征稅成本數(shù)額高出數(shù)倍的逃稅額，最終得不償失。