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內容提要

本文從成本管理的一些理論開始，并對長期以來我國經濟的高速發展一直是以經濟資源的大量消耗為代價，在財務上表現為成本高、盈利少，制約我國企業實現可持續發展戰略的原因進行了歸納主要有：成本管理觀念落后、成本管理方法陳舊、價值管理與使用價值管理的結合較差、不良利益動機驅動、分工過細導致分工成本過高、人力資源浪費嚴重等。這充分說明我國企業現有的成本管理系統已不能滿足企業市場競爭的需要，必須充分重視成本管理提高全員成本管理意識；將理論探討與實踐需求相結合；突破傳統思維模式，在戰略層面綜合考慮成本管理問題；采用作業成本法等現代化的成本管理手段；根據企業自身特點確定成本管理戰略；樹立系統的成本控制意識，強化成本控制；充分發揮計算機技術在企業成本管理中的作用；建立成本管理保障措施等。

關鍵詞：成本成本管理作業成本成本控制成本信息

淺析企業成本管理

企業產品成本的高低，不僅影響到國家的積累，而且同企業自身和職工群眾的利益息息相關。在國民經濟進一步調整當中，改進成本管理問題已日益引起人們的重視和關注。

一、成本管理的基本理論

（一）成本管理的對象

成本管理對象是與企業經營過程相關的所有資金耗費。既包括財務會計計算的歷史成本，也包括內部經營管理需要的現在和未來成本；既包括企業內部價值鏈內的資金耗費，也包括行業價值鏈整合所涉及的客戶和供應商的資金耗費。

內容提要

本文從成本管理的一些理論開始，并對長期以來我國經濟的高速發展一直是以經濟資源的大量消耗為代價，在財務上表現為成本高、盈利少，制約我國企業實現可持續發展戰略的原因進行了歸納主要有：成本管理觀念落后、成本管理方法陳舊、價值管理與使用價值管理的結合較差、不良利益動機驅動、分工過細導致分工成本過高、人力資源浪費嚴重等。這充分說明我國企業現有的成本管理系統已不能滿足企業市場競爭的需要，必須充分重視成本管理提高全員成本管理意識；將理論探討與實踐需求相結合；突破傳統思維模式，在戰略層面綜合考慮成本管理問題；采用作業成本法等現代化的成本管理手段；根據企業自身特點確定成本管理戰略；樹立系統的成本控制意識，強化成本控制；充分發揮計算機技術在企業成本管理中的作用；建立成本管理保障措施等。

關鍵詞：成本成本管理作業成本成本控制成本信息

淺析企業成本管理

企業產品成本的高低，不僅影響到國家的積累，而且同企業自身和職工群眾的利益息息相關。在國民經濟進一步調整當中，改進成本管理問題已日益引起人們的重視和關注。

一、成本管理的基本理論

（一）成本管理的對象

成本管理對象是與企業經營過程相關的所有資金耗費。既包括財務會計計算的歷史成本，也包括內部經營管理需要的現在和未來成本；既包括企業內部價值鏈內的資金耗費，也包括行業價值鏈整合所涉及的客戶和供應商的資金耗費。

我國成本管理的理論研究與改革前相比有了長足的進步，但在成本管理研究方面的系統性差。

傳統成本管理方法的研究都是針對單個成本管理方法的，缺乏對方法之間聯系的研究，不能形成系統的成本管理方法體系。實踐中，成本管理方法的應用缺乏聯系，引進新的成本管理方法常常會導致對原有方法很大程度的放棄，從而使成本管理缺乏連貫性，并加大了管理成本。

傳統成本研究局限于企業內部，缺乏戰略管理的思維。只注意生產過程的成本管理，忽視供應過程的成本管理。只注意投產后的成本管理，忽視投產前產品設計以及生產要素合理組織的成本管理。只注意產品成本本身水平高低，忽視成本效益水平的高低。只注意企業成本管理，忽視宏觀成本管理。

（二）成本管理觀念落后

我國企業普遍存在成本管理觀念落后的現象，表現在成本管理的范圍、目的及手段等方面的認識存在偏差。很多企業仍將成本管理的范圍局限于企業內部甚至只包括生產過程，而忽略了對其他相關企業及相關領域成本行為的管理。成本管理的目的局限于降低成本，較少從效益角度看成本的效用，降低成本的手段也主要依靠節約方式，不能應用成本效益原則，通過發生成本來實現更大的收益。這些落后的觀念已經不能適應競爭日益激烈的經濟環境。

傳統企業管理主要是通過兩條途徑降低產品成本，一是規模效益；二是增強與供應商及分銷商的談判能力，以期達到轉移成本的目的。但規模的大小受需求大小的制約，更何況現在的消費者的消費需求差異正在加大，同類產品的生產規模有縮小的趨勢。企業成本簡單的從核心企業轉移到供應商或分銷商，不能降低產品最終銷售價格，甚至會造成成本的增加，減少從原材料到最終消費品的增值。尤其是在今天日趨公開的市場環境下，過分的成本轉移將使企業失去好的合作伙伴。

（三）成本管理方法陳舊

雖然我國一些企業進行了先進成本管理方法的試點，并取得了不錯的成績，但整體上講，成本管理方法還是很陳舊，已不能適應經濟環境的要求。

據調查，57.1%的企業使用品種法，41.5%的企業使用分步法，其中使用平行結轉法的有22.9%，使用逐步結轉法的有16.8%。當前世界生產發展的趨勢是小批量多品種的生產方式，因為購買者的偏好并非完全相同，隨著生產的發展，購買者完全可以根據自己的需要要求廠方設計并生產自己最滿意的商品，廠方也可以高效益保證購買者在短時間內取得理想的商品。在這種情況下，一條生產線上可能只有幾臺相同甚至是沒有兩臺完全一樣的產品。這樣的生產方式將適用于分批法計算成本。我國現在只有5.7%的企業采用分批法計算成本，表明我國的生產組織還比較粗放，對消費個性的重視不夠，相應帶來成本核算方法選擇上的簡單化。

標準成本、計劃成本和目標成本是目前成本與成本管理中較為流行的現代成本管理方法。從被調查企業的情況看，51.4%的企業采用了目標成本法，38.9%的企業采用了計劃成本法，18.1%的企業采用了標準成本法。但是，先進的作業成本法、成本企劃法在企業未得到推廣。

（四）企業內部成本管理主體的確立失誤

長期以來，人們存在一種偏差：把成本管理作為財務人員、少數管理人員的專利，認為成本、效益都應由企業領導和財務部門負責，而把各車間、部門、班組的職工只看作生產者，導致管成本的不懂技術、懂技術的不懂財務，廣大職工對于哪些成本應該控制，怎樣控制等問題無意也無力過問，成本意識淡漠。職工認為干好干壞一個樣，感受不到市場壓力，控制成本的積極性無法調動起來，浪費現象嚴重，企業的成本管理失去諾大的管理群體當然難以真正取得成效。

（五）不良利益動機驅動導致成本信息失真

在我國，有相當多的企業管理者因偷逃稅款、粉飾業績、謀取私利或小團體利益等不良利益動機的驅動，任意調整、編造成本資料，從而使成本信息失真現象日益嚴重，并造成以成本為基礎的各種管理活動的效能降低甚至給企業造成損失。當然成本信息失真也可能由于成本信息與成本管理的相關性較差而引起，這也是成本管理系統所需要重視和解決的重要問題之一。

（六）分工過細，人力資源浪費嚴重

企業內部的分工越來越精細，這就要求企業進行高度的協作管理，由此導致企業管理的協調整成本過高；另外由于過細的分工導致企業管理復雜化，不利于企業管理效率的提高，從而為企業帶來一定的低效率成本，并造成直接經濟損失成人力資源的嚴重浪費，這也是企業管理費用增加的一個原因。由于分工層次及協作環節的增加，信息在企業中傳遞時間延長，不必要的停留環節增多，在一定程度上導致信息的損耗和失真，同時造成信息反饋難度的增加。這就可能使企業決策失誤的可能性增加，導致企業管理的失誤成本增加。

綜上所述，我國企業現有的成本管理已不能滿足企業市場競爭的需要，這就必須改革、完善現有的成本管理系統。

三、強化企業成本管理的對策

（一）樹立企業成本管理的系統觀念

在市場經濟環境下，企業應樹立成本的系統管理觀念，將企業的成本管理工作視為一項系統工程，強調整體與全局，對企業成本管理的對象、內容、方法進行全方位的分析研究。通過研究每種成本管理方法的本質及其適應的經濟環境的特色，構建出系統的成本管理方法體系。

一方面，為使企業產品在市場上具有強大競爭力，成本管理就不能再局限于產品的生產過程，而是應該將視野向前延伸到產品的市場需求分析、相關技術的發展態勢分析，以及產品的設計；向后延伸到顧客的使用、維修及處置。按照成本全程管理的要求，就會涉及到產品的信息來源成本、技術成本、后勤成本、生產成本、庫存成本、銷售成本，以及對顧客的維修成本、處置成本等成本范疇。對所有這些成本內容都應以嚴格、細致的科學手段進行管理，以增強產品在市場中的競爭力，使企業在激烈的市場競爭中立于不敗之地。如在產品設計階段推行價值分析。

另一方面，隨著市場經濟的發展，非物質產品日趨商品化。與此相適應，成本管理的內涵也應由物質產品成本擴展到非物質產品成本，如人力資源成本、資本成本、服務成本、產權成本、環境成本，等等。

（二）在成本管理中引入戰略成本管理思想

在現代，企業所處的經濟環境發生了很大的變化：產品的大量生產使需求達到飽和時，也出現了多樣化的趨勢，顧客對產品的消費在質量、時間、服務等方面提出了新的要求；現代高科技被廣泛應用于生產領域，如生產自動化設備、機器人、電腦輔助生產等，企業制造環境也從過去的勞動密集型向技術密集型轉化；競爭日益激烈，面對激烈的行業競爭企業開始重視制定競爭戰略，并隨時根據顧客需求與競爭者情況的變動，做出相應調整。這樣就進入了戰略成本管理階段。

戰略成本管理以企業的全局為對象，根據企業總體發展戰略而制定的。戰略成本管理的首要任務是關注成本戰略空間、過程、業績，可表述為“不同戰略選擇下如何組織成本管理”。即將成本信息貫穿于戰略管理整個循環過程之中，通過對公司成本結構、成本行為的全面了解、控制與改善，尋求長久的競爭優勢。它把企業內部結構和外部環境綜合起來，企業的價值鏈貫穿于企業內部自身價值創造作業和企業外部價值轉移作業的二維空間，價值鏈不同于價值增值，它是更廣闊的外在于企業的價值系統鏈，企業不過是整個價值創造作業全部鏈節中的一部分，一個鏈節。因此，戰略成本管理從企業所處的競爭環境出發，其成本管理不僅包括企業內部的價值鏈分析，而且包括競爭對手價值鏈分析和企業所處行業的價值鏈分析，從而達到知己知彼，洞察全局的目的，并由此形成價值鏈的各種戰略。

例如，邯鋼的戰略成本管理經驗。邯鋼從實際出發，制定了低成本發展戰略。并充分利用戰略管理會計的外向性、整體性等特性進行戰略規劃，通過密切關注整個市場和競爭對手的動向來發現問題，適當調整和改變自己的戰略戰術。實施有效的價值鏈分析法，實行“模擬市場核算”從產品在市場上被承認的價格開始，一個工序一個工序地剖析使企業成本管理深入到各基本作業層，挖掘各作業層的增值能力，對不必要的和完成質量不佳的作業進行改進或否決。重視成本動因的控制，采用“總成本領先”戰略，推行“成本否決”突出實效、落實責任。邯鋼在激烈的市場競爭中運用戰略管理成本的基本思想，制定了正確的競爭戰略，獲得并保持了競爭優勢，創造了我國冶金行業的一流佳績。（三）引入先進的成本管理方法和手段

在現代制造業中，間接費用的比重極大地增加了，間接費用的結構和可歸屬性也徹底發生了改變，許多費用甚至完全發生在制造過程以外，如設計生產程序費用、組織協調生產過程費用、組織訂單費用等等。加之現代制造業自動化程度日益提高，直接人工成本極大地減少。這就直接引發了作業成本法的產生。

作業成本法是一種真正具有創新意義的成本計算方法，是適應當代高新科學技術的制造環境和靈活多變的顧客化生產的需要而形成和發展起來的。它以顧客鏈為導向，以價值鏈為中心，對企業的“作業流程”進行根本、徹底的改造，強調協調企業內外部顧客的關系，從企業整體出發，協調各部門、各環節的關系，要求企業物資供應、生產和銷售等環節的各項作業形成連續、同步的“作業流程”，消除一切不能增加價值的作業，使企業處于持續改善狀態，促進企業整體的優化，確立企業競爭優勢。它改革了制造費用的分配方法，并使產品成本和期間成本趨于一致，大大提高了成本信息的真實性。作業成本計算法更加符合現實，其結果以更加精確的成本分解替代了成本分配。作業成本法對成本的看法是“不同目的下有不同成本”。企業管理者可以利用作業成本法提供的信息來更好地對他們的產品、服務進行定價，以便使他們收到的收入與所付出的成本能夠配比；企業管理者也可以利用作業成本計算法所提供的信息更好地選擇產品組合。

（四）企業根據自身特點選擇適當的成本控制方法

由于成本控制方法是多種多樣的，既有傳統的能過差異分析進行的價值控制方法，也有利用技術革新、組織結構的協作制約功能的非價值控制方法。根據成本管理戰略選擇成本控制方法沒有固定的范式，完全要依據企業的現實基礎，考慮組織結構、企業文化、生產方式等而定。當然，根據成本控制控制方法實施的需要，企業也可以對現實基礎進行改革，如轉換組織結構，建設新的企業文化等。同時，還應意識到傳統的責任成本法、標準成本法、預算控制等成本控制方法與現代的作業成本管理法、成本企劃法等方法并不是必然相互排斥的。相反，在一定條件下常常是可以融合在一起的。例如，索恩照明公司就將標準成本法與成本企劃法很好的結合起來。索恩公司將成本控制分為對現有產品的成本控制和對新產品的成本控制。現有產品成本控制的目標是維持現有水平的成本和成本水平的絕對降低，而新產品成本控制的目標則是符合市場需要的成本節省。

（五）增強成本觀念，實行全員成本管理

由于目前有不少的企業領導和工程技術人員不懂成本，因而對他們進行的設計、擬定的工藝，制定的計劃，采取的措施，將對產品成本起什么作用，有多大的影響，一般心中無數。因此，加強成本管理，首要的工作在于提高廣大職工對成本管理的認識，增強成本觀念，貫徹技術與經濟結合、生產與管理并重的原則，向全體職工進行成本意識的宣傳教育，培養全員成本意識，變少數人的成本管理為全員的參與管理。企業應該高度關切成本專業人才的培養和使用，采取措施，積極舉辦各種類型的成本培訓班，借以提高成本方面的專業知識，從技術經濟領域開辟降低成本的廣闊途徑。在企業內部形成職工的民主和自主管理意識。在日常成本管理中，積極運用心理學、社會學、社會心理學、組織行為學的研究成果，努力在職工行為規范中引入一種內在約束與激勵機制。按照西方心理學家斯洛（A·Maslow）提出的人類基本需求層次理論，人類的需要由低級到高級可分為五個層次：生理需要、安全需要、社交需要、尊重需要、自我實現需要。引入內在約束與激勵機制就是要注重人的最高層次需求，即自我發展、自我實現的需求。這種機制強調的是人性的自我激勵，不需要任何外在因素的約束。改變企業常用的靠懲罰、獎勵實施外在約束與激勵的機制，實現自主管理，既是一種代價最低的成本管理方式，也是降低成本最有效的管理方式。

（六）充分發揮計算機技術在企業成本管理中的作用

現代科學技術的發展，為企業成本管理信息的處理提供了現代化的工具。電子計算機技術、現代通訊技術和數據處理技術的進一步發展，又推動著計算機信息處理系統的發展。將計算機技術應用于企業成本管理，可大大提高企業現代化管理的進程。LOTUS、EXCEL等電子表格軟件有強大的表格處理、數據庫管理與統計圖表處理功能，是辦公自動化的常用軟件。它們不用編程，靈活方便，使用成本低、效率高，利用這些軟件可以方便快捷地輔助管理人員對成本進行預測、決策，并可對控制過程實施監控分析，收到良好的效果。

（七）采取措施保證成本信息有效

政府部門首先要特別強調把好成本開支范圍這個關，實行經濟立法，對于不按成本開支范圍和標準。任意調整、編造成本資料的，輕者批評教育，重者和屢教不改的，要給予紀律處分或民事責任。其次要改革財會人員管理體制。發生編造成本資料的問題，除極少部分是因財會人員不堅持原則外，絕大多數是企業的負責人或管理者指令的，財會人員只能照辦。此類問題不解決。政府部門再怎么強調，問題仍然難以解決。因此，必須改革財務總監的管理體制，成立會計局，財會總監實行雙層領導，即，人事調動、任免、調級等由會計局統一管理，其它方面由企業代管。實質上就是執行會計獨立的體制。再次，加強執法力度。制度的制訂僅為其實施提供了依據，關鍵在于實施，只有做到有法必依，執法必嚴，違法必究，才能弘揚正氣，打擊邪氣，扭轉社會不良風氣。

企業應該建立健全的內部控制制度，以保證企業財產的安全完整，檢查會計資料的準確性和可靠性，提高企業的經營效率以及促進企業貫徹既定的經營方針。現代企業制度下的內部控制已不是傳統的查弊和糾錯，其內容涉及到企業治理機構的各個方面和各個層次。而保證會計信息的真實性貫穿于內部控制發展的主線。

提高企業管理者和會計人員的職業道德素養。作為企業管理者以及為管理者提供信息服務、參與經營決策的會計人員，要在實現愿望的同時盡到自己的責任，一方面是增強法制意識，一方面是增強道德自律意識，增強道德責任心和責任感，保持職業良知，實現企業經濟目標和人的道德水準的雙重提升。

（八）建立成本管理保障措施

成本管理保障措施是為了保證成本管理方法措施的有效性和保證成本管理方法措施的順利實施而建立的各種規范。建立成本管理保障措施主要通過建立起一系列的業務處理與報告應該遵循的程序和規范，以及通過對組織結構的設定、職能的劃分與分工等，來保證組織內的各項活動按照有利于降低成本、有利于進行成本管理的方式進行。這些措施的功能不直接作用于成本發生過程本身，而是對處理業務的行為按照成本管理的需要加以倡導或約束，其作用是基礎性的和防范性的。另外，在激烈的競爭環境申，為了及時了解環境、內部條件和競爭對手的變化可能帶來的機會與威脅，還應該建立成本預警分析系統，對外部環境、競爭對手及企業自身條件的變化進行長期的觀察，對可能出現的重大變化、對可能面臨的機會和威脅作出及時的預報，使企業能夠有充裕的時間作出反應。

（九）進行工作流程的整合減少不必要的分工

我國原有的工作流程中既有適應現代企業發展的部分，也有不適應的部分，企業必須對此進行認真的研究，并加以改進。在此基礎上企業在分析自身的競爭優勢，確定企業的核心任務，撤銷與此不相關的環節，減少不必要的層級。另外企業以此為基礎可以科學地設計和建設企業的信息渠道，使其在到達必要的環節的同時減少不必要的停滯，保證信息技術的通暢和有效。

（十）加強市場調查和信息反饋在成本管理中的應用

信息作為企業經營活動的一個重要因素，也是企業成本管理的有機組成部分。隨著經濟的發展，成本管理越來越復雜，尤其是在現代成本管理又與科技進步緊密相聯，企業成本管理水平能否隨形勢發展而提高，經營能否順利進行，很大程度上又取決于對成本的信息反饋水平。因此，企業成本管理也必須適應這一客觀要求，不斷提高信息管理水平。盡可能地吸收和借鑒中外成本管理的成功經驗，抓住機遇，真正成為市場競爭中的強者。

任何一種有效的成本管理模式都不是一成不變的，它會隨著社會的發展，環境的變化而不斷變化，我們決不能靜態地去看它，而要動態地去研究成本管理模式，不斷創新成本管理模式，以適應形勢發展的需要。

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